НДС и акцизы: актуальные вопросы исчисления и уплаты в 2015 году

С 2015 года в Налоговом кодексе Республики Беларусь реализованы следующие основные положения. Продолжена работа по оптимизации налоговых льгот: упразднена льгота по НДС при реализации с 2015 года имущественных прав на такие объекты промышленной собственности, как товарные знаки и знаки обслуживания, фирменные наименования, географические указания и другие средства индивидуализации. При этом льгота по НДС сохранена в отношении таких имущественных прав на объекты промышленной собственности, как изобретения, полезные модели, промышленные образцы, селекционные достижения, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау).

С целью пресечения возможных схем ухода от налогообложения и упрощения порядка исчисления НДС исключена такая особенность определения налоговой базы НДС при реализации строительных (проектных) работ подрядчиками, привлекающими субподрядчиков, как объем строительных (проектных) работ, выполненных подрядчиком собственными силами. С 2015 года налоговая база НДС определяется подрядчиком исходя из всего объема работ, предъявляемого заказчику, то есть с учетом объемов работ, выполненных субподрядчиками. При этом суммы входного НДС по субподрядным работам в 2015 году принимаются к вычету у подрядчика в общеустановленном порядке.

С 1 января 2015 года в Беларуси установлена нулевая ставка НДС при реализации работ (услуг) по ремонту, техническому обслуживанию грузовых и пассажирских транспортных средств нерезидентов, выполняемых на территории республики авторизованными сервисными центрами для нерезидентов. Данная норма призвана увеличить экспорт услуг и валютных поступлений в республику, а также создать конкурентные преимущества по ценовому фактору с государствами-соседями. Преференция носит временный характер и будет применяться авторизованными сервисными центрами в период с 1 января 2015 года по 31 декабря 2017 года.

Для обеспечения равных условий финансирования приобретения гражданами Беларуси предметов длительного пользования (например, недвижимости, автомобилей и др.), как на условиях банковского кредитования, так и на условиях финансовой аренды (лизинга), с 2015 года установлена льгота по НДС для лизингодателей при реализации предмета лизинга гражданам по договорам финансовой аренды (лизинга), предусматривающим его выкуп.

С 1 января 2015 года вступил в силу Договор о Евразийском экономическом союзе (Беларусь, Россия, Казахстан, Армения). Основным нововведением, учитывая общую для всех государств тенденцию постоянного расширения перечня документов, направляемых плательщиками в налоговые органы в форме электронного документа, стало внедрение механизма электронного документооборота при администрировании косвенных налогов. В договоре содержатся специальные нормы относительно пакета документов, представляемых в электронном виде в налоговый орган экспортерами и импортерами. При этом не исключено право представлять документы на бумажном носителе.

В настоящее время в соответствии с планом правительства Министерство по налогам и сборам проводит работу по внедрению электронных счетов-фактур по НДС, а также системы камерального контроля за их движением. Уже подготовлены технические требования к программно-техническому комплексу по учету электронных счетов-фактур и решаются вопросы по форме реализации проекта.

Внедрение электронного администрирования НДС позволит создать действенный механизм борьбы с мошенничеством по НДС. Это будет обеспечиваться за счет сопоставления показателей налоговых деклараций с данными электронных налоговых счетов-фактур по НДС между собой, а также со сведениями, содержащимися в базах данных налоговой и таможенной служб, других информационных систем, и выявления в сжатые сроки рисков, связанных с необоснованным принятием покупателями НДС к вычету.

Такой механизм администрирования НДС исключает возможность неотражения в налоговой декларации предъявленных продавцом покупателю сумм НДС, а также исключает вычет сумм налога, который был предъявлен, но не исчислен продавцом, то есть предотвращает необоснованный возврат денежных средств из бюджета. А самое главное - такой контроль будет осуществляться в режиме реального времени сразу же после представления налоговой декларации (расчета) по НДС.

В настоящее время Налоговым кодексом установлена 51 льгота в виде освобождения от НДС при реализации товаров, (работ, услуг), имущественных прав на территории Беларуси и 20 льгот - при ввозе товаров в страну.

При реализации подакцизных товаров установлено 5 льгот в виде освобождения от акцизов, а при ввозе таких товаров на территорию Беларуси – 6 льгот.

НК также предусматривает возможность освобождения от НДС и акцизов иных ввозимых товаров в порядке и на условиях, определяемых Президентом Республики Беларусь.

Следует отметить, что большинство налоговых льгот носят социальный характер (медуслуги, лекарственные средства, реализация жилья, услуги в сфере культуры, образования, перевозка пассажиров) либо направлены на поддержку отдельных отраслей экономики, таких как промышленность, наука и т.д.

Программами сбалансированного развития экономики Республики Беларусь и социально-экономического развития на 2011-2015 годы предусматривается оптимизация налоговых льгот и сокращение их количества. Поэтому МНС ежегодно проводит анализ эффективности предоставляемых льгот, на основании которого принимаются решения об упразднении малоэффективных льгот. Работа в этом направлении будет продолжена и в 2015 году.

С 1 января 2015 года вступил в силу Договор о Евразийском экономическом союзе от 29 мая 2014 года. Членами договора являются Республика Беларусь, Российская Федерация, Республика Казахстан, Республика Армения. Неотъемлемой его частью является Протокол о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (приложение №18).

Взимание косвенных налогов во взаимной торговле товарами между сторонами договора осуществляется по принципу страны назначения, предусматривающему применение нулевой ставки налога на добавленную стоимость и (или) освобождение от уплаты акцизов при экспорте товаров, а также их налогообложение косвенными налогами при импорте.

Взимание косвенных налогов и механизм контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров осуществляются в порядке, определенном в приложении № 18 к договору, который аналогичен порядку, применявшемуся в Таможенном союзе.

Протокол о порядке взимания косвенных налогов не предусматривает каких-либо особенностей уплаты косвенных налогов во взаимной торговле между резидентами Беларуси и Армении. При ввозе товаров из Армении косвенные налоги взимаются налоговыми органами.

Учитывая географическое положение Армении (отсутствие непосредственных границ с таможенной территорией ЕАЭС), совершение таможенных формальностей находится в компетенции таможенных органов.

В 2013 году белорусские плательщики начали осуществлять сделки по приобретению товаров за пределами Таможенного союза с целью прямой поставки в Россию и Казахстан. При этом таможенная процедура выпуска товара для внутреннего потребления, предусмотренная таможенным законодательством Таможенного союза, производилась в Беларуси, с территории которой данный товар продолжал следовать к покупателю, и на территории Беларуси с таким товаром складские и грузовые операции могли и не осуществляться.

Необходимо учитывать, что при осуществлении данной международной перевозки место начала и завершения транспортировки находится за пределами Беларуси.

В то же время необходимым условием взимания НДС в Беларуси, в том числе предоставления нулевой ставки НДС, является нахождение товара на территории республики в момент его отгрузки с целью продажи покупателю (статья 32 Налогового кодекса Республики Беларусь). Аналогичная норма содержится в законодательстве России и Казахстана. Данное обстоятельство послужило основанием для изучения подходов, заложенных в законодательстве Европейского союза при регулировании аналогичных ситуаций.

В странах ЕС, когда товар импортируется из третьих стран в государство ЕС, где происходит его растаможка, но которое не является страной конечного потребления, администрирование сделки производится в следующем порядке. К примеру, латвийская компания продает белорусский товар в Германию, и товар следует из Беларуси через Латвию, где происходит таможенное оформление, в Германию. Латвия рассматривает такую поставку как осуществленную с территории государства, в котором были совершены таможенные процедуры по оформлению импорта товара в ЕС. То есть считается, что отгрузка начата в том государстве ЕС, где товар растаможен, и плательщик вправе применить нулевую ставку НДС.

Аналогичная норма включена указом №1 от 5 января 2015 года в указ №358 "О стимулировании реализации товаров" от 11 августа 2011 года. Она распространяется на отношения, возникшие с 1 января 2014 года у лиц, обладающих статусом уполномоченного экономического оператора и включенных в реестр владельцев таможенных складов и (или) в реестр владельцев складов временного хранения. Таким образом, указ №1 закрепил порядок, применявшийся на практике в соответствии разъяснением Гостаможкомитета, Минтранса и МНС (№ 02/15493/03-02-03/8407/2-1-9/439).

Для примера приведу самую типичную ситуацию применения этой нормы. Допустим, резидент Беларуси "А" приобрел товар у иностранной организации "Z", не являющейся плательщиком государства – члена ЕАЭС, и реализует его организации "Р" - плательщику государства - члена ЕАЭС. Транспортировка товара начата за пределами территории ЕАЭС (от иностранной организации "Z") и завершается на территории ЕАЭС (место нахождения конечного покупателя - организации "Р"). При этом белорусский экспортер ("А") может не осуществлять на территории республики складские и грузовые операции (погрузка, выгрузка на склад) с перемещаемыми через Беларусь товарами, но помещает их под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления.

В соответствии со ст. 32 НК местом реализации таких товаров признается Беларусь. Соответственно, белорусский экспортер (организация "А") при реализации товара организации "Р" применяет нулевую ставку НДС, представив в налоговый орган предусмотренные п.7 ст.102 НК документы.

Да, принимаются. НК не ограничивает вычет сумм НДС, предъявленных при приобретении либо уплаченных при ввозе товаров (работ, услуг), имущественных прав, не признаваемых объектами налогообложения НДС в соответствии со статьей 31 НК.

Вручение цветов, оформленное ведомостью, носит адресный характер на безвозмездной основе, поэтому для целей обложения НДС в соответствии с подп.1.1.3 п.1 ст.93 НК является оборотом по реализации. При безвозмездной передаче приобретенных товаров налоговая база НДС определяется как стоимость их приобретения (без НДС) (ч.2 п.3 ст.97 НК). Моментом фактической реализации при безвозмездной передаче признается день их передачи (ч.1 п.4 ст.100 НК). В этом случае применяется ставка НДС 20%.

Согласно п.п. 34.4.1 Инструкции о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по налогам (сборам), книги покупок (утверждена постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 24.12.2014 №42), в случае возврата подакцизных товаров, по которым акцизы исчислены и уплачены, уплаченные суммы акцизов по этим товарам исключаются из сумм, подлежащих уплате в бюджет за тот налоговый период, в котором имел место возврат товаров.

Таким образом, в том налоговом периоде, в котором произошел возврат подакцизных товаров, в отношении которых ранее был исчислен и уплачен акциз, плательщик корректирует подлежащую уплате общую сумму акцизов за данный налоговый период на сумму акцизов, приходящуюся к возвращаемому товару.

В дальнейшем, по мере производства (переработки) новой подакцизной продукции и ее дальнейшей отгрузки, исчисление и уплата акцизов производится в общеустановленном порядке.

При реализации (передаче) подакцизных товаров, которые в соответствии с ч.2 подп. 1.3 п.1 ст.113 НК не признаются объектами налогообложения акцизами, плательщик в первичных учетных и (или) расчетных документах указывает суммы акцизов, уплаченные им при ввозе этих подакцизных товаров.

Ввезенные в Беларусь подакцизные товары, в отношении которых установлены твердые (специфические) ставки акцизов, не признаются объектом налогообложения акцизами при реализации (передаче) в случаях, если при их ввозе произведена уплата акцизов либо применено освобождение от акцизов в соответствии с законодательством.

Таким образом, при передаче вышеуказанных подакцизных товаров в первичных учетных документах указываются суммы акцизов, уплаченные организацией (учредителем) при ввозе.

Наниматель обязан организовывать в соответствии с установленными нормами санитарно-бытовое обеспечение, медицинское обслуживание работников (п.3 ст.226 Трудового кодекса РБ). Работники, занятые на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, имеют право на бесплатное обеспечение лечебно-профилактическим питанием, а также молоком или равноценными пищевыми продуктами (ч.1 ст.225 ТК).

Молоко или равноценные пищевые продукты (молоко) выдаются работникам при работе с вредными веществами, предусмотренными в специальном перечне, по 0,5 л за рабочий день (смену) продолжительностью не менее половины продолжительности рабочего дня (смены), установленной законодательством, при фактической занятости рабочего (п.9 Правил обеспечения молоком).

Затраты на обеспечение работников молоком по установленным нормам включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) (п.15 Правил обеспечения молоком).

Согласно подп. 2.16 п. 2 ст. 93 НК и подп. 19.9 ст. 107 НК не является объектом налогообложения НДС стоимость питания, приобретенного (оплаченного) плательщиком для своих работников, а суммы входного НДС по такому питанию не подлежат вычету.

Постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 07.02.2012 № 127 "О создании условий для питания работников" установлено, что создание юридическими лицами условий для питания работников обеспечивается путем организации работы объекта общественного питания и (или) оборудования помещения для приема пищи; доставки питания по заказам работников и (или) выездного обслуживания организациями, специализирующимися на оказании таких услуг, а также применения других форм обслуживания.

Полагаем, что в понимании положений подп.2.16 п.2 ст.93 НК молоко, выдаваемое отдельным категориям работников, не относится к питанию работников. Обязанность нанимателя обеспечивать работников молоком носит характер компенсации по условиям труда, установленной законодательством. Следовательно, при выдаче работникам, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, молока по установленным нормам, его стоимость включается в состав затрат, учитываемых при налогообложении прибыли, и объект налогообложения НДС не возникает.

При выдаче молока сверх норм, предусмотренных законодательством, расходы на его приобретение не включаются в затраты, учитываемые при налогообложении прибыли, и для целей исчисления НДС рассматриваются как собственное потребление непроизводственного характера, и не подлежат обложению НДС.

Согласно подп.2.32 п.2 ст.93 НК не признаются объектом налогообложения НДС обороты по реализации на территории Беларуси (включая обороты по безвозмездной передаче) бюджетными организациями приобретенных (безвозмездно полученных) товаров, за исключением основных средств и нематериальных активов, по ценам их приобретения (для безвозмездно полученных товаров - по ценам их получения).

В отношении оборотов по реализации (включая обороты по безвозмездной передаче) бюджетными организациями ввезенных товаров положения подп.2.32 п.2 ст.93 НК не применяются.

При безвозмездной передаче бюджетной организацией основных средств и нематериальных активов объект налогообложения НДС не возникает на основании подп.2.5.4 п.2 ст.93 НК.

Положения подп.2.32 п.2 ст.93 НК не ограничивают продавца - бюджетную организацию в выборе покупателя.

В пункте 11 упомянутых Правил осуществления лизинговой деятельности (Правил №526) указаны инвестиционные расходы лизингодателя, участвующие в определении стоимости предмета лизинга; в пункте 14.3 пункта 14 –предусмотренные договором лизинга лизинговые платежи, полностью или частично возмещающие иные инвестиционные расходы лизингодателя. Таким образом, исходя из положений пп.1.51 ст. 94 НК у лизингодателя освобождается от НДС вознаграждение (доход) (п.12, 14.1 Правил №526) и инвестиционные расходы (п.14.3), а облагается НДС стоимость предмета лизинга (п.2 Правил № 526), то есть инвестиционные расходы, возмещаемые в стоимости предмета лизинга (п.11 Правил № 526).

Относительно стоимости предмета лизинга лизингодатель может применить освобождение от НДС, если оно установлено законодательством. Например, в случае, когда предметом лизинга являются объекты жилищного фонда, лизингодатель при их реализации применит освобождение от НДС согласно п.1.12 ст.94 НК. Если по такому предмету лизинга в его стоимость лизингополучателем были включены инвестиционные расходы, указанные в п.11 Правил №526, то в отношении таких расходов в стоимости предмета лизинга применяется порядок налогообложения как для предмета лизинга.